4. TRIBUTAÇÃO DAS PESSOAS JURÍDICAS


4.1 Conceitos sobre as Diferentes Alternativas
    4.1.1 Lucro Real
    4.1.2 Lucro Presumido
    4.1.3 Lucro Arbitrado
    4.1.4 Simples Nacional
4.2 Cálculo do IRPJ nas Diferentes Modalidades
    4.2.1 Lucro Real
    4.2.2 Lucro Presumido
    4.2.3 Lucro Arbitrado
    4.2.4 Processo Simplificado
4.3 Aspectos sobre Tributação IRPJ e as Opções Equivocadas





No Brasil, conforme faculta a legislação vigente, as pessoas jurídicas podem ser tributadas por opções diferentes, segundo melhor conveniência, seja para contemplar menor desembolso tributário, ou então, para contornar dificuldades na base documental. Assim sendo, no que se refere à tributação dos resultados decorrentes das atividades econômicas, as empresas podem pagar o Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre Lucro Líquido (CSLL) com base: a) no Lucro Real; b) no Lucro Presumido; c) no Lucro Arbitrado ou d) através de processo simplificado, este último regulado por força da LC nº 123/06.


4.1 Conceitos sobre as Diferentes Alternativas


Existem aspectos e particularidades de cada uma das diferentes opções, focalizadas exclusivamente com objetivos de possibilitar um cenário de posicionamento desprovido de qualquer pretensão relativamente ao tratamento que vem sendo adotado pelos profissionais contabilistas.

4.1.1 Lucro Real

O lucro real é um conceito fiscal e não um conceito econômico. No conceito econômico, o lucro é o resultado positivo entre a soma algébrica da receita bruta das vendas de bens ou serviços, deduzidos das devoluções, dos tributos incidentes sobre as vendas e também dos custos e despesas operacionais pertinentes.

Referido resultado, quando positivo, é chamado lucro operacional e, quando negativo, denominado prejuízo operacional. A esse resultado – lucro ou prejuízo operacional – deve ser adicionado ou deduzido conforme ocorrência, o resultado positivo ou negativo das receitas e despesas não-operacionais, determinando-se assim o resultado do período, antes do IRPJ e da CSLL, chamado também Lucro Antes do Imposto de Renda (LAIR).

Diminuindo-se do resultado LAIR as parcelas devidas a título exatamente de IRJP e CSLL nos termos e percentuais vigentes, encontra-se aqui o lucro líquido. Comporta destacar que a legislação do Imposto de Renda, consolidada no Decreto nº 3.000/79, denomina esse “resultado contábil” e, portanto, econômico, de lucro líquido do exercício, fato que, todavia, contraria disposições da Lei das Sociedades Anônimas, que é o regramento básico para fins das demonstrações contábeis emitidas pela contabilidade naquele cenário.

Portanto, de acordo com a legislação comercial, cujo ordenamento básico é a Lei das Sociedades por Ações – Lei nº 6.404/76 com as alterações da Lei nº 11.638/07, – o lucro líquido é apurado deduzindo-se do resultado do período as provisões pertinentes ao IRPJ e CSLL. Logo, forçoso é concluir, neste particular, que o lucro líquido é o residual remanescente à disposição da assembléia de sócios ou de acionistas para deliberarem sobre sua destinação.

O lucro real, conforme textualmente preceituado no art. 247 RIR, é o lucro contábil, agora, antes do IRPJ e da CSLL do período de apuração, ajustado pelas adições e pelas exclusões prescritas na lei de regência. Ainda, nos termos do mesmo RIR, esse lucro ajustado é base de cálculo para a compensação de prejuízos fiscais de períodos anteriores. Portanto, neste particular, resta claro que o lucro real só pode ser determinado a partir da escrituração contábil.

A denominação de lucro real para apuração eminentemente fiscal é, na prática, em linguagem conceitual, inadequada ao caso. Com efeito, o termo real dá a idéia de verdadeiro, efetivo e concreto, que, no caso, é o resultado econômico positivo, ou seja, quando as receitas superam as despesas do período-base. Todavia, na prática, constata-se, que, às vezes, a empresa apura resultado econômico negativo, ou seja, fechou o período com prejuízo, porém, obedecendo à legislação do IRPJ, que manda adicionar ou excluir parcelas consideradas não dedutíveis ou então quando já tributadas em outra empresa, para, assim, apurar o que deliberaram chamar de Lucro Real, quando melhor seria denominar Lucro Fiscal.

Assim posicionando, forçoso concluir, portanto, que nada mais irreal é o regramento que tipifica e conceitua o que deve ser entendido por “Lucro Real”.

4.1.2 Lucro Presumido

O Lucro Presumido é uma opção para pequenas e médias empresas até o limite da receita bruta total estabelecida em lei, pagar os impostos sobre os resultados econômicos. Faculta a legislação que referidas empresas, em vez da apuração do lucro realmente auferido, ou seja, por meio da escrituração mercantil, podem presumir o valor do lucro a partir de suas receitas. Assim, dispensando o uso da escrita mercantil, exclusivamente para estes casos, desprezando despesas do período e apenas usando o faturamento, ou seja, a receita bruta, as empresas enquadradas nas condições fixadas podem presumir hipoteticamente a existência de lucro a partir de percentual aplicado sobre o faturamento que é a base de cálculo.

Por exemplo:
1. Receita Bruta $ 100.000,00 x 8% = Lucro Presumido $ 8.000,00.
2. Imposto de Renda: devido 15% x $ 8.000,00 = IRPJ $ 1.200,00.

No particular da sistemática examinada, o grande desafio consiste em saber se realmente a empresa operou com lucro de $ 8.000,00 naquele período. Portanto os impostos e as despesas não foram considerados contra as receitas auferidas. Todavia, comporta reconhecer, esta é uma faculdade da legislação vigente editada com a finalidade ou sob pretexto de beneficiar os pequenos empreendedores. Será?

Estudos e levantamentos detalhados demonstram contrariamente àquilo que vem sendo propagado, uma vez que do ponto de vista de desencaixes fiscais, na grande maioria das vezes, o instituto do Lucro Presumido é muito mais prejudicial do que benéfico às empresas que adotam essa sistemática de tributação. É oportuno reavivar que o lucro é o resultado positivo entre a soma algébrica da receita bruta das vendas de bens e serviços, deduzida das devoluções, dos tributos incidentes sobre as vendas, e também dos custos e das despesas operacionais pertinentes.

4.1.3 Lucro Arbitrado

O Lucro Arbitrado é um instituto, um regramento fiscal previsto para os casos em que a empresa não mantenha escrituração revestida das formalidades requeridas; quando deixa de elaborar as respectivas demonstrações contábeis; quando tenha a escrituração desclassificada pelas autoridades; quando opta indevidamente pela tributação com base no lucro presumido; ou, ainda, quando não mantém arquivo de documentos. Em qualquer dessas hipóteses, a fiscalização pode arbitrar o lucro, cujas regras de arbitramento estão tornando-se cada vez mais severas. O instituto do arbitramento implica pagamento de imposto maior do que aquele apurado pelas regras tradicionais. Todavia, também pode ser utilizado pela própria empresa.

A legislação de regência estabelece que a autoridade tributária possa fixar o lucro arbitrado por meio percentual sobre a receita bruta, esta quando conhecida, ou com base no valor do ativo, do capital social, do patrimônio líquido, da folha de pagamento de empregados, das compras, do aluguel das instalações ou do lucro líquido auferido em períodos anteriores.

O arbitramento do lucro por parte das autoridades tributárias é medida fiscal extrema e não exclui a aplicação de penalidades, sendo, portanto, cumulativas ao valor do próprio imposto que, por si, já é mais elevado. Todavia, o mesmo instituto do arbitramento também pode ser empregado pela própria pessoa jurídica, nas condições estabelecidas pela legislação de regência e, até certo ponto, constitui-se em instrumento de planejamento tributário, ou então, alternativa legal para transpor determinadas dificuldades operativas. Abaixo o posicionamento Fiscal por meio da resposta à consulta 553, do manual de orientação, de 2006:

I. É aplicável pela autoridade fiscal quando restar constatado que a empresa deixou de cumprir as obrigações acessórias então estabelecidas para determinação do Lucro Real ou do Lucro Presumido, conforme for o caso.
II. É aplicável pela própria empresa quando conhecida a Receita Bruta e desde que ocorridas quaisquer das hipóteses previstas para arbitramento – conforme disposto na legislação do IRPJ, por exemplo –, falta ou extravio da escrituração do livro caixa.


4.1.4 Simples Nacional

O revigorado instituto do “Simples Nacional”, ancorado por disposições da LC nº 123/06, na verdade, é a mesma sistemática para pagamento de impostos por parte das micros e pequenas empresas, instituída por meio da Lei nº 9.317/96, com um agravante operacional: maior dificuldade para o cumprimento das exigências estabelecidas, o que pode resultar em autuações na exata medida em que os contabilistas deixem de observar particularidades pontuais.

Portanto, retornando às regras do Simples Nacional, comporta destacar que constituem procedimentos estabelecidos em legislação especial, regulados por meio da LC nº 123/06, que sustenta as Resoluções CGSN nº 4 e CGSN nº 5, ambas de 2007, contemplativas do denominado Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições, estes devidos por microempresas e por empresas de pequeno porte em favor da União, estados, Distrito Federal e municípios, alcançando apenas as pessoas jurídicas enquadradas nos parâmetros e condições fixadas, as quais são abordadas em outro tópico.

Assim, atendidas às condições do enquadramento e às demais regras, comporta explicitar que as parcelas devidas mensalmente são quantificadas com base na receita bruta dos últimos 12 meses ou então por meio de procedimento específico nos casos de empresas constituídas há menos tempo, mediante uso de tabelas fixadas para as diferentes atividades econômicas exploradas pelas microempresas e empresas de pequeno porte, tudo conforme fixado pela norma jurídica de regência. As referidas tabelas foram tabuladas pelo Comitê Gestor do Simples Nacional, composto em sua maioria por servidores públicos, guardando relativa conformidade com o espírito arrecadador que norteiam as autoridades tributárias.


4.2 Cálculo do IRPJ nas Diferentes Modalidades

Finalizando o capítulo, conclui-se que no Brasil as empresas podem pagar os tributos e as contribuições devidas sobre seus resultados econômicos mediante utilização de uma das seguintes opções:

4.2.1 Lucro Real – quantificado a partir da escrituração contábil, completa; instruída com documentos revestidos das formalidades legais e, ainda, atendidas às demais condições e providências estabelecidas.

4.2.2 Lucro Presumido – quantificado mediante uso de percentuais sobre a base de cálculo, o faturamento e outras receitas. Tal sistemática não desobriga ou dispensa a realização da escrita mercantil exigida por outros fundamentos.

4.2.3 Lucro Arbitrado – regramento especial que pode ser utilizado tanto pelas autoridades fazendárias quanto por iniciativa da pessoa jurídica, sempre que presentes as hipóteses de arbitramento.

4.2.4 Processo Simplificado – a quase totalidade das exações a cargo de microempresas e empresas de pequeno porte enquadradas no Simples Nacional é quantificada por meio de sistemática especial mediante regramento derivativo; os impostos e as contribuições dependem de procedimentos integrados-cascata, cumulados ainda com utilização de tabelas específicas.


4.3 Aspectos sobre Tributação IRPJ e as Opções Equivocadas

Não se pode afastar, todavia, o ordenamento ancorado pela Lei nº 5.172/66, Código Tributário Nacional, que, ao regular o Imposto de Renda, em seu art. 43, estabeleceu:

O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I. De renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos.
II. De proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.


Consubstanciado nas disposições compiladas e ainda nos ensinamentos acadêmicos de abalizados jurisconsultos, renda, enquanto produto decorrente do capital investido, é o lucro e, não, o faturamento; e, renda, enquanto produto do trabalho é o salário, o honorário profissional. Significa dizer que as empresas somente deveriam pagar IRPJ e, por conseguinte CSLL, exclusivamente nos casos em que as operações econômicas resultassem em saldo positivo, ou seja, lucro, sinônimo de renda e, não, calcular e recolher o imposto sobre o faturamento, que, verdadeiramente, não é renda, é simples faturamento. Todavia, é preciso entender e aceitar posicionamento ou razões divergentes, máxime quando buscam acolher ou ancorar problemas ou necessidades pontuais, localizadas, decorrentes destas ou daquelas particularidades operativas, explicitado, porém, que não pode o profissional contabilista partilhar de fraudes ou conluios, o qual poderá responder nos termos da legislação de regência, inclusive, regramento baixado pelo CFC.