6. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL SIMPLIFICADA


6.1 Origem e Evolução
6.2 Escrituração Simplificada para ME e EPP – NBC T 19.13
    6.2.1 Disposições Gerais
    6.2.2 Formalidades da Escrituração
    6.2.3 Demonstrações Contábeis
    6.2.4 Plano de Contas Simplificado
6.3 Livros Obrigatórios e Auxiliares
    6.3.1 Obrigatoriedade de Escrituração
    6.3.2 Livros Fiscais e Contábeis
    6.3.3 Formalidades Intrínsecas aos Livros
    6.3.4 Formalidades Extrínsecas aos Livros
6.4 Registro das Operações





6.1 Origem e Evolução


Se o assunto suscitado decorre da origem obrigacional da escrituração, é suficiente recorrermos ao disposto no art. 1.179 da Lei nº 10.406/02 – Código Civil Brasileiro –, para, por meio de simples leitura do que nele está redigido, concluirmos se os contabilistas e seus clientes-empresários devem ou não preocupar-se com as providências de que trata o presente capítulo. Observe a transcrição:

Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico.

Pela transcrição trazida a exame, comporta observar que o legislador não foi apenas determinativo no que se refere à escrituração contábil; foi também preciso e cristalino, ao fazer referência sobre “escrituração uniforme dos livros” e, ainda, ao estabelecer uma indissociável correspondência com a documentação respectiva, o que de certa forma vincula alguns contabilistas aos crimes que eventualmente venham a ser praticados pelos clientes-empresários.

Seguindo a mesma orientação adotada pela legislação tributária federal, relativamente ao imposto de renda e à contribuição social calculados sobre o lucro presumido, quando é exigida apenas a escrituração do Livro Caixa e dispensada a escrituração contábil completa, diga-se, exclusivamente para fins de apuração da base de cálculo dos tributos mencionados, é importante dizer que a LC nº 123/06 conservou a exigência, conforme se depreende pela leitura do seguinte dispositivo:

Art. 26. As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional ficam obrigadas a:
§ 2o As demais microempresas e as empresas de pequeno porte, além do disposto nos incisos I e II do caput deste artigo, deverão, ainda, manter o livro-caixa em que será escriturada sua movimentação financeira e bancária.


Vale observar que o Livro Caixa é um livro de escrituração contábil auxiliar, destinado ao registro da movimentação das entradas e saídas de dinheiro na empresa. Porém, analisando o dispositivo acima compilado, nota-se que houve uma inovação em relação à finalidade original, tendo sido acrescentada a parte da movimentação bancária. Dessa forma, pode-se concluir que não se trata de livro “caixa em termos contábeis”, mas de um livro para registro da “movimentação financeira”, ou seja, do “controle das disponibilidades” da empresa.

As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional devem manter um sistema completo de escrituração contábil, podendo, opcionalmente, adotar modelo simplificado a ser regulamentado pelo Comitê Gestor, conforme se conclui do dispositivo da Lei Geral, abaixo transcrito:

Art. 27. As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional poderão, opcionalmente, adotar contabilidade simplificada para os registros e controles das operações realizadas, conforme regulamentação do Comitê Gestor.


O Comitê Gestor do Simples Nacional, conforme disposto na Resolução CGSN nº 28/08, ao regulamentar o artigo acima, conferiu poderes ao Conselho Federal de Contabilidade para editar resoluções disciplinando o significado de Contabilidade Simplificada, em conformidade com as disposições previstas no Código Civil Brasileiro. Veja-se a transcrição que segue:

Art. 2º Fica acrescido o art. 13-A na Resolução CGSN nº 10, de 28 de junho de 2007, com a seguinte redação:
Art. 13-A. As microempresas e empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional poderão, opcionalmente, adotar contabilidade simplificada para os registros e controles das operações realizadas, atendendo-se às disposições previstas no Código Civil e nas Normas Brasileiras de Contabilidade editadas pelo Conselho Federal de Contabilidade.


O Conselho Federal de Contabilidade, por sua vez, elaborou a NBC T 19.13 (Norma Brasileira de Contabilidade Técnica), aprovada pela Resolução nº 1.115/07, cujo teor é analisado no tópico seguinte.


6.2 Escrituração Simplificada para ME e EPP – NBC T 19.13

6.2.1 Disposições Gerais

Esta norma – NBC T 19.13 – aplica-se às Microempresas e às Empresas de Pequeno Porte, optantes ou não pelo Simples Nacional, desde que elas sejam caracterizadas como tal no termos da Lei Geral, enquanto permanecerem nessa condição diferenciada. Ou seja, a Microempresa e a Empresa de Pequeno Porte que vierem a perder a condição de receber os benefícios concedidos pela referida LC nº 123/06 devem proceder contabilmente como as demais empresas de regime normal, implicando dizer Lucro Real ou Lucro Presumido.

Nesta seção encontram-se disposições tratando da finalidade da norma, a quem se destina e a possibilidade de opção pelo sistema completo de contabilidade, a saber:

1. Esta norma estabelece critérios e procedimentos específicos a serem observados pela entidade para a escrituração contábil simplificada dos seus atos e fatos administrativos, por meio de processo manual, mecanizado ou eletrônico.
2. Esta norma aplica-se a entidade definida como empresário e sociedade empresária enquadrada como microempresa ou empresa de pequeno porte, nos termos da legislação vigente.
3. A permissão legal de adotar uma escrituração contábil simplificada não desobriga a microempresa e a empresa de pequeno porte a manter escrituração contábil uniforme dos seus atos e fatos administrativos que provocaram ou possam vir a provocar alteração do seu patrimônio.


6.2.2 Formalidades da Escrituração

Mesmo se tratando de modelo simplificado de escrituração, os Princípios Fundamentais de Contabilidade devem ser observados, especialmente o Princípio da Competência, tendo em vista sua aplicação nos procedimentos de classificação e registro dos documentos. Verifica-se no dispositivo da norma que trata deste tema a indicação da NBC T 2, que disciplina a Escrituração Contábil com o destaque para que seja mantida a simplificação nos procedimentos. A saber:

4. A escrituração contábil deve ser realizada com observância aos Princípios Fundamentais de Contabilidade e em conformidade com as disposições contidas nesta norma, bem como na NBC T 2.1, NBC T 2.2, NBC T 2.3, NBC T 2.4, NBC T 2.5, NBC T 2.6, NBC T 2.7 e NBC T 2.8, excetuando-se, nos casos em que couber, as disposições previstas nesta norma no que se refere a sua simplificação.
5. As receitas, despesas e custos devem ser escriturados contabilmente com base na sua competência.


A Lei Geral faculta a opção pela tributação da Receita Bruta pelo regime de caixa, delegando ao Comitê Gestor do Simples Nacional a incumbência de regulamentar o dispositivo pertinente.

A tributação com base nas receitas recebidas – regime de caixa – em princípio não apresenta maiores dificuldades, não fossem as especificidades do Simples Nacional. Essa sistemática de arrecadação abrange vários impostos e contribuições que possuem alíquotas individuais e cuja base de cálculo também pode ser diferente para cada tributo.

Adotando-se o regime de competência – receita auferida –, é possível apurar a base de cálculo dos diversos tributos a partir da emissão do documento fiscal. Todavia, sendo utilizado o regime de caixa, na apuração da base de cálculo para preenchimento do documento de arrecadação teria que haver a vinculação do documento de recebimento com o documento que originou a operação de receita.

O Comitê Gestor do Simples Nacional já disciplinou o tema determinando a aplicação do regime de competência pela Resolução CGSN nº 5/07, alterada pela Resolução CGSN nº 14/07. Porém, existindo a possibilidade de alteração na regra em vigor, a norma baixada pelo Conselho Federal de Contabilidade mantém a obrigatoriedade da adoção do regime de competência, permitindo, porém, que sejam feitos ajustes necessários para cumprimento de eventual regra fiscal. Veja-se:

6. Nos casos em que houver opção pelo pagamento de tributos e contribuições com base na receita recebida, a microempresa e empresa de pequeno porte devem efetuar ajustes a partir dos valores contabilizados, com vistas ao cálculo dos valores a serem recolhidos.

6.2.3 Demonstrações Contábeis


A Microempresa e a Empresa de Pequeno Porte que, opcionalmente, adotarem Escrituração Contábil Simplificada estão obrigadas à elaboração do Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado, sendolhes facultada a confecção das demais demonstrações previstas na legislação societária.

As demonstrações contábeis obrigatórias devem ser assinadas por contabilista habilitado conjuntamente com o empresário e transcritas no livro “diário”, que deve ser registrado no registro público competente, de acordo com a legislação vigente.

Segue o texto da norma que disciplina o assunto aqui examinado:

7. A microempresa e a empresa de pequeno porte devem elaborar, ao final de cada exercício social, o Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado, em conformidade com o estabelecido na NBC T 3.1, NBC T 3.2 e NBC T 3.3.
8. É facultada a elaboração da Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados, da Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido, da Demonstração das Origens e Aplicações de Recursos e das Notas Explicativas, estabelecidas na NBC T 3.4, NBCT 3.5, NBCT 3.6 e NBC T 6.2.
9. O Balanço Patrimonial e a Demonstração do Resultado devem ser transcritos no Livro Diário, assinados por profissional de contabilidade legalmente habilitado e pelo empresário, conforme dispõe a NBC T 2, item 2.1.4.


6.2.4 Plano de Contas Simplificado

A NBC T 19.13 enfatizou alguns aspectos importantes a serem considerados por ocasião da elaboração do Plano de Contas, que deve:

I. ser simplificado, embora conservando os elementos essenciais para sua utilização e finalidade;
II. considerar as especificidades, porte e natureza das atividades a serem desenvolvidas pela empresa;
III. possuir flexibilidade para gerar e controlar informações gerenciais;
IV. atender as exigências determinadas pela Lei Geral;
V. permitir conciliações com outros livros e relatórios fiscais e outros;
VI. conter, no mínimo, 4 níveis na estrutura organizada para sua codificação;
VII. segregar as despesas, custos e receitas com a finalidade de assegurar consistência nas informações contábeis, principalmente com relação aos aspectos conceituais desses itens.

Vejamos no particular do Plano de Contas o regramento vigente:

10. O Plano de Contas, mesmo que simplificado, deve ser elaborado levando em consideração as especificidades, porte e natureza das atividades e operações a serem desenvolvidas pela microempresa e empresa de pequeno porte, bem como em conformidade com as suas necessidades de controle de informações no que se refere aos aspectos fiscais e gerenciais;
11. O Plano de Contas Simplificado deve conter, no mínimo, 04 (quatro) níveis;
12. O Plano de Contas Simplificado deve contemplar pelo menos a segregação dos seguintes valores:
a) Receita de Vendas de Produtos, Mercadorias e Serviços;
b) Devoluções de Produtos, Mercadorias e Serviços Cancelados;
c) Custo dos Produtos Vendidos;
d) Custo das Mercadorias Vendidas;
e) Custo dos Serviços Prestados;
f) Despesas Operacionais, relativas aos demais gastos necessários à manutenção das atividades econômicas, não incluídas nos custos;
g) Outras Receitas Operacionais;
h) Receitas Não Operacionais; e
i) Despesas Não Operacionais.


No Capítulo 7 apresentamos um estudo detalhado sobre Plano de Contas, abordando aspectos conceituais e propondo sugestões de modelos a serem desenvolvidos em empresas com atividades comerciais, industriais e de prestação de serviços.


6.3 Livros Obrigatórios e Auxiliares

6.3.1 Obrigatoriedade de Escrituração

Os livros utilizados na escrituração contábil atendem a diversas finalidades e são previstos em leis que tratam de aspectos societários e fiscais. O Código Civil Brasileiro, aprovado pela Lei nº 10.406/02, regulamenta a escrituração contábil nos arts. 1.179 a 1.195, destacando-se entre aqueles os seguintes dispositivos:

Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico.
§ 1º Salvo o disposto no art. 1.180, o número e a espécie de livros ficam a critério dos interessados.
§ 2º É dispensado das exigências deste artigo o pequeno empresário a que se refere o art. 970.
Art. 1.180. Além dos demais livros exigidos por lei, é indispensável o Diário, que pode ser substituído por fichas no caso de escrituração mecanizada ou eletrônica.
Art. 1.183. A escrituração será feita em idioma e moeda corrente nacional e em forma contábil, por ordem cronológica de dia, mês e ano, sem intervalos em branco, nem entrelinhas, borrões, rasuras, emendas ou transportes para as margens.
Art. 1.184. No Diário serão lançados, com individuação, clareza e caracterização do documento respectivo, dia a dia, por escrita direta ou reprodução, todas as operações relativas ao exercício da empresa.
§ 1º Admite-se a escrituração resumida do Diário, com totais que não excedam o período de 30 dias, relativamente às contas cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizados livros auxiliares regularmente autenticados, para registro individualizado, e conservados os documentos que permitam sua perfeita verificação.


O Comitê Gestor do Simples Nacional, ao regulamentar o Capítulo IV da Lei Geral, Seção VII, que trata das Obrigações Acessórias, expediu a Resolução CGSN nº 10/07, que disciplinou a obrigatoriedade da escrituração de livros contábeis e fiscais por meio dos seguintes dispositivos:

Art. 3º As ME e as EPP optantes pelo Simples Nacional deverão adotar para os registros e controles das operações e prestações realizadas:
I. Livro Caixa, no qual deverá estar escriturada toda a sua movimentação financeira e bancária;
II. Livro Registro de Inventário, no qual deverão constar registrados os estoques existentes no término de cada ano-calendário, quando contribuinte do ICMS;
III. Livro Registro de Entradas, modelo 1 ou 1-A, destinado à escrituração dos documentos fiscais relativos às entradas de mercadorias ou bens e às aquisições de serviços de transporte e de comunicação efetuadas a qualquer título pelo estabelecimento, quando contribuinte do ICMS;
IV. Livro Registro dos Serviços Prestados, destinado ao registro dos documentos fiscais relativos aos serviços prestados sujeitos ao ISS, quando contribuinte do ISS;
V. Livro Registro de Serviços Tomados, destinado ao registro dos documentos fiscais relativos serviços tomados sujeitos ao ISS;
VI. Livro de Registro de Entrada e Saída de Selo de Controle, caso exigível pela legislação do IPI.
§ 1º Os livros discriminados neste artigo poderão ser dispensados, no todo ou em parte, pelo ente tributante da circunscrição fiscal do estabelecimento do contribuinte, respeitados os limites de suas respectivas competências.
§ 2º Além dos livros previstos no caput, serão utilizados:
I. Livro Registro de Impressão de Documentos Fiscais, pelo estabelecimento gráfico para registro dos impressos que confeccionar para terceiros ou para uso próprio;
II. Livros específicos pelos contribuintes que comercializem combustíveis;
III. Livro Registro de Veículos, por todas as pessoas que interfiram habitualmente no processo de intermediação de veículos, inclusive como simples depositários ou expositores.
§ 3° A apresentação da escrituração contábil, em especial do Livro Diário e do Livro Razão, dispensa a apresentação do Livro Caixa.


Analisando e consolidando os dispositivos legais acima compilados, pode-se estabelecer uma classificação dos livros mercantis em Livros Obrigatórios e Livros Auxiliares ou Facultativos.

Segundo Crepaldi (2003:98): Livros Obrigatórios são aqueles que são exigidos por poderes públicos e servem como objeto de fiscalização das empresas por parte dos órgãos do governo, sendo classificados em dois grupos:

I. Livros que são exigidos pelo atual Código Civil Brasileiro; e
II. Livros que são exigidos por leis especiais.

6.3.2 Livros Fiscais e Contábeis

São Livros Obrigatórios para a Microempresa e Empresa de Pequeno Porte caracterizadas nos termos da Lei Geral:

I. Diário;
II. Razão;
III. Registro de Inventário;
IV. Registro de Entradas de Mercadorias;
V. Registro dos Serviços Prestados;
VI. Registro de Serviços Tomados;
VII. outros, para os casos específicos.

Ainda, segundo Crepaldi (2003:99): Livros Auxiliares ou Facultativos são aqueles que, embora não estejam obrigados por lei, são necessários ao bom funcionamento do sistema contábil das empresas e do ponto de vista do interesse dos administradores. Entre os Livros Auxiliares ou Facultativos, destacam-se:

I. Caixa;
II. Contas Correntes.

Na particularidade examinada, os livros de escrituração obrigatórios devem conter certas formalidades legais intrínsecas e extrínsecas. Vejam-se as duas:

6.3.3 Formalidades Intrínsecas aos Livros:

I. utilizar forma e padrão contábil;
II. adotar idioma e moeda nacional;
III. possuir clareza e exatidão;
IV. não conter rasuras, borrões, emendas, entrelinhas ou transporte para as margens; V. obedecer à rigorosa ordem cronológica;
VI. guardar continuidade;
VII. seguir método uniforme de escrituração - Plano de Contas.

6.3.4 Formalidades Extrínsecas aos Livros:

I. encadernação;
II. numeração seqüenciada;
III. termos de abertura e encerramento;
IV. registro nos órgãos de registro de pessoas jurídicas.

Caso seja adotada a escrituração por partidas resumidas e por períodos que não excedam um mês, conforme previsão no Código Civil Brasileiro (art. 1.184, §1º), a individuação tem que ser efetuada em Livros Auxiliares. Nesse caso, os livros auxiliares passam a ser obrigatórios, ficando sujeitos ao cumprimento das formalidades exigidas para os livros obrigatórios.


6.4 Registro das Operações


Os fatos contábeis devem ser registrados segundo as ocorrências, utilizando o método das partidas dobradas, obedecendo aos procedimentos estabelecidos no Plano de Contas (planificação contábil) e em perfeita conformidade com a documentação comprobatória, que deve ser mantida em boa ordem e guarda; principalmente documentos que instruíram apuração dos impostos e contribuições devidas e o cumprimento das obrigações acessórias a que se refere o art. 25 da Lei Geral enquanto não decorrido o prazo decadencial e não prescritas eventuais ações que lhes sejam pertinentes.

Todavia, qualquer que seja o sistema de escrituração – eletrônico, mecânico ou manual –, a entrada dos dados no sistema deve ser feita com a utilização dos elementos que conformam a “partida” contábil, ou seja: data, conta devedora, conta credora, histórico e valor.

Mesmo se for adotada a integração de sistemas, por meio de processo de importação/exportação de dados, a base para a captação dos elementos de entrada no sistema aplicativo de contabilidade (software contábil) é formada pelos elementos da “partida”.

As abordagens até aqui expendidas, sejam por força da Lei nº 10.406/02, Código Civil Brasileiro, ou pela LC nº 123/06, aplicável à ME e EPP, combinado ainda com Resoluções do CGSN e, também, do Conselho Federal de Contabilidade, não deixam dúvidas no que se refere à obrigatoriedade da escrituração contábil, ainda que processada sobre modalidade simplificada, conforme faculta o regramento.